В 2021 году продлен мораторий на проверки малого бизнеса, только он не коснулся налоговых проверок, поэтому бухгалтеру нужно оставаться начеку. Давайте разберемся — какими бывают налоговые проверки, что может потребовать инспекция и как отказать ей в чрезмерных требованиях.
Какими бывают проверки
Налоговое законодательство выделяет три вида налоговых проверок, при которых налоговые органы вправе требовать документы:
Выездная налоговая проверка самого налогоплательщика. Могут быть потребованы любые документы, относящиеся к проверяемым налогам и периодам, которые указаны в решении о проведении выездной проверки (п. 12 ст. 89 НК РФ, п. 1 ст. 93 НК РФ). Периодичность проведения выездных налоговых проверок НК РФ не установлена. То есть, налоговые органы в отношении налогоплательщика могут проводить выездную налоговую проверку хоть каждый год. Главное, что период охвата такой проверкой не может превышать 3-х летний срок с года, в котором вынесено решение о назначении проверки;
Камеральная проверка деклараций. По факту каждая налоговая декларация, представленная налогоплательщиком, проходит первичную камеральную проверку в виде арифметического подсчета строк деклараций и проверки контрольных соотношений. Но налоговые органы вправе провести углубленную камеральную проверку с направлением требования налогоплательщику о представлении документов. Дополнительные документы и (или) пояснения могут быть затребованы только в ситуациях, указанных в п.п. 3- 8 ст. 88 НК РФ.
Встречная проверка. При проведении такой проверки налоговыми органами могут быть истребованы документы за любые периоды и по любым налогам о деятельности лиц, в отношении которых производится выездная или камеральная проверка (п. 1 ст. 93.1 НК РФ), а также в отношении любой, заинтересовавшей налоговые органы, конкретной сделке (п. 2 ст. 93.1 НК РФ);
При этом проведение налоговой инспекцией, например, выездной налоговой проверки налогоплательщика не означает, что в отношении этого же налогоплательщика не может быть проведена камеральная проверка, а также встречная проверка контрагентов этого налогоплательщика.
Все три вида налоговых проверок не исключают друг друга и по факту могут проводиться одновременно.
Какие документы вправе требовать налоговая инспекция
В п. 1 ст. 93 НК РФ указано, что «Должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы». Но перечень таких документов нигде не указан. И по факту при проведении выездной налоговой проверке налоговый орган может потребовать практически любые документы, которые связаны с исчислением налогов.
Выездную налоговую проверку можно проводить только за 3 года, предшествующих году вынесения решения о назначении проверки (п. 4 ст. 89 НК РФ). И, по общему правилу, налоговая инспекция не вправе требовать первичные документы за пределами этого периода.
Но, как из любых правил, есть исключения.
Пример № 1: организация переносит убытки прошлых лет на будущие периоды. Поскольку уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, является правом налогоплательщика, то налогоплательщик должен доказать правомерность применения этого права.
Доказательством в таком случае является наличие первичных документов. Если таких документов нет, то размер переносимого убытка является неподтвержденным. Документы, подтверждающие сумму убытка, налогоплательщик обязан хранить в течение всего срока переноса убытка (п. 4 ст. 283 НК РФ). Но и после окончания этого срока данные документы необходимо хранить еще 4 года (п. 1 ст. 23 НК РФ, п. 3 ст. 24 НК РФ).
То есть, если в налоговых периодах, охваченных выездной налоговой проверкой, отражены убытки прошлых лет и они возникли за пределами периода выездной налоговой проверки, налогоплательщик обязан предоставить по ним подтверждение (Постановление ВАС РФ от 24.07.2012 N 3546/12).
Пример № 2: компания приобрела основные средства задолго до начала выездной налоговой проверки. Сумма амортизации, начисленная по основным средствам, включается в расходы для целей налогообложения. Размер амортизации зависит от первоначальной стоимости, сформированной при постановке на учет основного средства. Поэтому, учитывая положения п. 1 ст. 252 НК РФ, проверяющие вправе потребовать документы за период, превышающий три года, в отношении формирования первоначальной стоимости основных средств, так как амортизация по ним начисляется в проверяемом периоде и влияет на сумму налога, подлежащую уплате в бюджет именно за проверяемый период.
В таком случае срок хранения этих документов, указанный в п.п. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ, следует считать с момента завершения начисления амортизации (Письмо Минфина России от 26.04.2011 N 03-03-06/1/270).
Что касается камеральной проверки, то потребовать предоставить документы налоговая инспекция может только в случае проведения углубленной проверки декларации, например, если в декларации по НДС указана сумма налога, подлежащая возмещению из бюджета. Или же в декларации заявлены налоговые льготы.
В Письме ФНС России от 13.09.2012 N АС-4-2/15309@ даны разъяснения, что при проведении мероприятий налогового контроля налоговый орган не вправе требовать от налогоплательщика предоставить какие — либо отчеты, аналитические справки (обобщения) и другие бумаги, не являющиеся первичными учетными документами.
И если в требовании указано о предоставлении, например, реестра дебиторов и кредиторов, то, так как составление этого документа не предусмотрено нормами бухгалтерского и налогового учета, и для выполнения требования налоговиков организация должна специально его составить, то данный документ налогоплательщик может предоставить только в добровольном порядке.
Следует учитывать, что на местах налоговые органы могут посчитать, что организация не выполнила их требование о предоставлении документов и наложить штраф по ст. 126 НК РФ. Поэтому решение о предоставлении документов, не являющимися первичными учетными документами, организация должна принять самостоятельно. И если будет принято решение не предоставлять такие документы, то в ответе на требование необходимо написать причину отказа.
Требования по встречным проверкам
Встречные проверки делятся на проверки, когда запрашиваются документы, касающиеся деятельности конкретного налогоплательщика, и на проверки, когда налоговый орган запрашивает документы (информацию) по какой — то конкретной сделке вне рамок налоговых проверок
На первый взгляд такие требования не отличаются друг от друга. Но отличия все же есть.
Как уже было отмечено выше, должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика, эти документы (информацию).
Если буквально читать указанную выше норму, то получается, что налоговые органы не вправе требовать документы, не касающиеся деятельности проверяемого контрагента. То есть, требовать предоставить документы по сделкам, совершенной организацией с другими контрагентами, проверяющие не вправе, так как эти документы непосредственно не относятся к деятельности проверяемого налогоплательщика.
Но на практике налоговые органы направляют подобные требования. Какой—то налогоплательщик решит, что лучше он предоставит требуемые документы, чем потом, будет спорить с налоговыми органами по вопросу правомерности предъявления ими штрафа.
Минфин России, как всегда, высказывается за то, что налоговый орган вправе истребовать документы, касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика, не только у его контрагента, но у любого третьего лица, даже если никаких отношений непосредственно между ними не было (Письмо Минфина России от 10.05.2012 N 03-02-07/1-116). Данная позиция налоговиков понятна — она не может быть другой. Ведь налоговые органы хотят получать любые документы от налогоплательщиков.
При получении требования нужно внимательно его изучить на предмет наличия информации о какой-либо конкретной цепочки сделок между проверяемым налогоплательщиком и контрагентами организации. И если в требовании просто указаны документы, которые организация должна предоставить по взаимоотношениям со своими контрагентами, то при чем здесь проверяемый налогоплательщик — не понятно. Поэтому предоставлять такие документы организация не обязана (п.п. 11 п. 1 ст. 21 НК РФ). В ответ на требование можно попросить налоговый орган уточнить, каким образом истребуемые документы касаются деятельности проверяемого контрагента.
К сведению: неправомерный отказ от представления истребуемых документов влечет ответственность по п. 2 ст. 126 НК РФ — штраф с организации в размере 10 000 рублей.
Если же документы запрашиваются в части совершения конкретной сделки, то основание для направления такого требования является п. 2 ст. 93.1 НК РФ. И такие документы запрашиваются вне рамок налоговых проверок.
Для идентификации сделки в требовании, как минимум, должна быть включена информация о сторонах этой сделки, ее предмете, об условиях совершения сделки. Но налоговый орган не обязан указывать конкретные реквизиты договоров и первичных документов.
Следует отметить, что требовать документы по всем сделкам с интересующей их организацией за несколько лет налоговики не вправе (Постановление АС ЦО от 24.04.2017 N Ф10-980/2017). И в то же время НК РФ не запрещает запрашивать вне рамок налоговых проверок документы или информацию по нескольким сделкам.
Период истребования документов при проведении налогового контроля вне рамок налоговых проверок ограничивается сроками хранения документов, установленными НК РФ, другими федеральными законами и принятыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами (Письмо Минфина России от 30.04.2019 N 03-02-08/32313).
Ограничение трехлетнего срока для проведения выездной налоговой проверки, указанного в п. 4 ст. 89 НК РФ, не распространяется на порядок истребования документов по ст. 93.1 НК РФ. Это означает, что если налоговый орган направил требование о предоставлении документов вне рамок налоговой проверки и период составления этих документов находится за пределами 3-х летнего срока, то, если срок хранения этих документов не истек — организация обязана их предоставить.